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　前言

　　濰坊案于2024年4月2日開庭審理之后，雖經徐昕老師等一再催促，至今近半年，仍然沒有結果。故結合最高人民法院法官在《法律適用》上發表的文章，作補充無罪辯護詞，希望能幫助到本案法官。

　　辯護詞正文

　　***人民法院：北京市普賢律師事務所接受濰坊濱海新源熱力有限責任公司委托，指派廖仕梅律師參與了2024年4月2日兩家被告公司濱海新源熱力公司、龍之源公司、被告人張建寧，以及涉案的昌邑新源公司的庭審。結合法釋〔2024〕4號的立法精神，建議改判濱海新源熱力公司、龍之源公司及兩家公司的實控人張建寧無罪，理由如下：

　　一、兩被告及張建寧的行為不構成虛開增值稅專用發票罪

　　法釋〔2024〕4號發布的同時，最高人民法院參與制定該司法解釋的刑四庭庭長滕偉、刑四庭副庭長董保軍、刑四庭審判長姚龍兵、國家法官學院研究員張淑芬代表最高人民法院在《法律適用》2024年第4期發表文章，題目是《“兩高”<關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋>的理解與適用》(以下簡稱《解釋》的理解與適用)，介紹《解釋》的制定背景、起草思路、原則和主要內容，該文寫道，“虛開增值稅專用發票罪與逃稅罪的界限。最關鍵的區別在于主觀上是基于騙取國家稅款的故意，還是基于逃避納稅義務的目的。

       我們認為，第一，納稅人在應納稅義務范圍內，通過虛增進項進行抵扣以少繳納稅款的，即便采取了虛開抵扣的手段，但主觀上還是為不繳、少繳稅款，根據主客觀相統一原則，應以逃稅罪論處。這也是《解釋》第1條第1款第3項將“虛抵進項稅額”作為逃稅罪的“欺騙、隱瞞手段”之一規定的考慮。第二，納稅人超過應納稅義務范圍，通過虛開抵扣稅款，不僅逃避了納稅義務，同時還騙取國家稅款的，則在應納稅義務范圍內的部分成立逃稅罪，超過部分成立虛開增值稅專用發票罪，屬于一行為同時觸犯兩罪名的競合犯，按照從一重處原則處理。理由主要是：其一，符合主客觀相統一原則。如上所述，納稅人虛抵進項稅額，在應納稅范圍內是為不繳、少繳稅款，即還是為了逃稅；但如果超過應納稅范圍進行抵扣，則超過部分就不再是為了逃避納稅義務，即超過了逃稅的故意而是基于騙抵國家財產的故意。其二，與《刑法》第204條第2款關于騙取出口退稅罪與逃稅罪關系的規定精神保持一致。”

       逃稅，是逃避稅繳納稅款的簡稱，即納稅人通過欺詐、隱瞞的手段，逃避向國家繳納稅款；騙稅，是將已收歸國有的稅款再騙回來。一般納稅人當期增值稅應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額。根據這個計算公式，為他人虛開增值稅專用發票，開票方只會增加銷項稅，增加納稅義務，正常情況下無法從國家騙取增值稅；讓他人為自己虛開增值稅專用發票，只增加進項稅額。當進項稅額等于或者小于銷項稅時，只能通過虛開達到少繳增值稅、或者不繳增值稅目的，無法實現騙取國家增值稅的目的，假如通過虛開取得的進項稅額大于銷項稅額，則超過部分無法抵扣。大于銷項稅的進項稅只能沉淀在賬面，等待一下個納稅期限抵扣，即正常情況下仍然無法通過虛開騙取國家增值稅。

       但是，有三種途徑可以讓納稅人通過虛開增值稅專用發票騙取國家增值稅，分別為：(1)留抵稅額退稅；(2)即征即退；(3)先征后退。

       留抵稅額退稅制度試行于2019年4月1日，是指納稅人的進項稅額大于銷項稅額，且符合一定條件的情況下，通過申請，國家將納稅人未抵扣的“部分”進項稅退還給納稅人的優惠政策。個別企業通過讓他人虛開的方式取得進項稅發票，然后申請國家退還其超過銷項稅額部分的進項稅額，達到從國家騙取增值稅的目的。兩家涉案公司沒有申請過留抵稅額退稅。從時間上看，兩家涉案公司在2019年4月30日(國家稅務總局公告2019年第20號公布之日)之前并不知道有此稅收優惠政策，不存在騙稅故意。案發時間為2019年9月，還不滿足留抵稅額退稅6個月的時間要求。因為國家稅務總局公告2019年第20號規定，申請退還增量留抵稅額的企業必須符合“自2019年4月稅款所屬期起，連續六個月增量留抵稅額均大于零，且第六個月增量留抵稅額不低于50萬元”的條件。因此，兩家涉案公司雖然有大量未抵扣完的進項稅額，因不符合留抵稅額退稅條件，未曾享受過該項稅收優惠政策，未從國家騙取過增值稅。

       即征即退，是指符合條件的納稅人實際增值稅稅負超過一定比例，國家將超過部分立即返還給納稅人的稅收優惠制度。比如某軟件生產企業，有權享受即征即退的稅收優惠政策，給他人虛開增值專用發票，受票方拿到13%的進項稅發票，可以抵扣進項稅。而該軟件企業按13%的稅率繳納增值稅之后，有權立即申請國家退還其實際增值稅稅負超過3%的部分。這種情況下，個別軟件企業會與受票方相互勾結，給受票方開具增值稅專用發票，虛增銷售額，從國家騙取增值稅。先征后退制度同此理，只是能享受優惠的納稅人不同，退稅時間不同。

       兩家涉案公司不能享受即征退稅、先征后退稅收優惠政策，也沒有給他人虛開過增值稅專用發票，給兩家涉案公司開票的公司皆為煤炭銷售企業，煤炭銷售企業不能享受即征即退、先征退后退稅收優惠政策。因此，兩家涉案公司并不能通過即征即退、先征后退從國家騙取增值稅。

       綜上所述，兩涉案公司及張建寧的行為都不構成虛開增值稅專用發票罪。

　　二、兩被告公司及張建寧的行為不構成逃稅罪

　　《刑法》第201條第4款規定，“經稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，已受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外。”法釋〔2024〕4號第3條第2款規定，“納稅人有逃避繳納稅款行為，稅務機關沒有依法下達追繳通知的，依法不予追究刑事責任。”

       兩被告公司在本案案發之前，從未因逃稅受過刑事處罰和行政處罰；本案案發后，稅務機關未向兩被告公司下達過追繳通知書，且公安也未以逃稅罪立案偵查。但兩家被告公司濱海新源熱力公司、龍之源公司以及涉案的昌邑新源公司已按稅務機關要求增值稅轉出共計46,102,987.85元(見證據1)，補繳企業所得稅72,124,629.39元(見證據2)。

　　三、一審判決事實認定不清

　　首先，開票方及具體虛開稅額部分事實不清。

       一審判決依據刑法第205條判張建寧虛開增值稅專用發票罪。刑法第205條第3款規定了4種虛開形式。張建寧沒有為他人虛開，沒有為自己虛開，也沒有介紹他人虛開，只剩下一種可能，即讓他人為自己虛開。問題是，這里的“他人”是誰，是誰給張建寧實控的公司開具了增值稅專用發票，虛開價稅合計多少，虛開的稅額是多少，這些是虛開增值稅專用發票罪定罪量刑的必要證據，但一審判決書都沒有提及。

       其次，鑒定報告的數據不真實。一審判決書定罪量刑的數據來自濰立信會事鑒報字〔2020〕3001號鑒定報告及更正說明和補充鑒定。辯護人在法庭上向鑒定人提了9個問題，主要想了解(1)“累計取得的進項稅額”1.28億元是怎么計算出來的，因為涉案公司在涉案期間取得的進項稅額遠大于1.28億元；(2)多抵扣的進項稅額是用什么公式計算出來的；(3)涉案期間為2016年1月1日至2019年10月31日，為什么鑒定報告中的內賬憑證不包括2016年的內賬記賬憑證；(3)涉案期間，楊某章一直給涉案公司提供寧武煤，鑒定報告為什么不統計楊某章2016年1月1日至2018年12月21日期間給涉案企業提供的進項稅發票?(4)涉案公司2018-2019年期間共計向楊某乾、楊某、韓某斌支付購煤款及運費共計57,089,650.00元，稅額共計8,804,192.20元，這么大筆實際應取得進項稅額為什么沒有統計到鑒定報告中寧武煤實際應取得的進項稅額中?對于上述問題鑒定人都沒有給出明確回復，要么顧左右而言他，要么就說是委托單位讓其這么做的(見辯護人與會計司法鑒定人的法庭問答記錄)。鑒定單位應該具有獨立性，應該依法出具科學、準確、專業性的報告，既不應該事事聽從委托單位安排，也不應該對委托單位提供的資料選擇性使用。

　　四、一審判決書存在計算錯誤

　　一審判決書的計算錯誤表現在兩個方面，一是計算公式錯誤，二是計算結果錯誤。對于虛開增值稅專用發票行為，無論是判逃稅罪，還是判虛開增值稅專用發票罪，都應該先準確認定虛開行為給國家造成的增值稅損失。

       一審判決書采用的計算公式是：多抵扣進項稅額=累計取得的進項稅額-實際應取得的進項稅-期初留抵-期末未抵扣進項稅，依據這個公式認定兩家涉案公司多抵扣進項稅8,620,270.67元。這個公式的錯誤主要體現在兩個方面，一方面，實際應取得的進項稅是推算出來的，不符合刑事案件證據確實、充分、排除合理懷疑的要求。另一方面，不應該減去期初留抵。期初留抵是上一個納稅年度未抵扣完的進項稅，留在下一個納稅年度進行抵扣。上一個納稅年度的留抵稅額要么在下一個納稅年度抵扣完，要么就繼續結轉進入下一個納稅年度期末未抵扣的進項稅。本案中，期末公司有未抵扣的進項稅，即期初留抵已包含在期末未抵扣進項稅額中，不能在這個公式中既減去期初留抵，又減去期末未抵扣進項稅，否則會導致重復扣除。

       一審判決書計算結果錯誤。若按照“多抵扣進項稅額=累計取得的進項稅額-實際應取得的進項稅-期初留抵-期末未抵扣進項稅”計算，結果應該是多抵扣進項稅=累計取得的進項稅額128,046,849.79-實際應取得的進項稅85,688,540.77元-期初留抵稅額2,955,548.90-期末未抵扣進項稅34,526,893.71=4,875,866.41元。假如按“多抵扣進項稅額=累計取得的進項稅額-實際應取得的進項稅-期末未抵扣進項稅”，則計算的結果應該是7,831,415.31元。即無論用哪個計算公式，一審判決書認定的多抵扣進項稅8,620,270.67元的計算結果都是錯誤的。

　　五、改判兩涉案公司與張建寧無罪符合立法精神

　　“兩高”發布的《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》(法釋〔2024〕4號)對虛開增值稅專用發票做了兩次限縮性解釋，一是將“為虛增業績、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的”，排除在虛開增值稅專用發票罪之外；二是對于沒有騙取增值稅目的，只是因虛開增值稅專用發票少繳企業所得稅的，不按虛開增值稅專用發票罪論處。由此可見，《解釋》貫徹刑法謙抑性原則，嚴格限制最高法定刑為無期徒刑的虛開增值稅專用發票罪的適用范圍。

       基于張建寧沒有騙取國家增值稅的主觀故意，事實上也沒有騙取增值稅的客觀事實(辯護詞已進行了充分論證)，加上一審判決證據不足，計算錯誤，建議改判張建寧無罪。

       此致

       **省高級人民法院